«НЕВСКИЙ "КОНСУЛЬТАНТ"» – надежный помощник в бизнесе

НА ГЛАВНУЮ СТРАНИЦУ САЙТА
Обращение к посетителям сайта
О компании
Наши реквизиты
Вакансии
Наши новости
Отправить нам сообщение
Семинары
«Линия консультаций»
Аутсорсинг
Журнал «ПравоИнформ». Бизнес. Законодательство. Культура
Журнал «ПравоИнформ»
Денис Алексеев. ИСТОРИЧЕСКИЕ ОЧЕРКИ

НАШИ ТЕЛЕФОНЫ:

+7(812)717-77-09

+7(812)327-32-46

22.12.2012

КОММЕНТАРИЙ К НОВОМУ ЗАКОНУ О БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ (С.Л.Мосолкин). Окончание

Закон о бухгалтерском учете: анализ нормативного содержания (окончание)

Сергей Леонидович МОСОЛКИН, адвокат Санкт-Петербургской специализированной коллегии адвокатов

Сергей Леонидович Мосолкин

Данная публикация основана на цикле статей автора, опубликованных в журнале "ПравоИнформ" в 2012 году

Читать начало данной статьи

1.3. Субъекты регулирования бухгалтерского учёта (продолжение)

Совет по стандартам бухгалтерского учёта

Как уже было упомянуто ранее, по причине несистемности мышления, законодатель не определяет к какому субъекту он относит ещё один субъект регулирования бухгалтерского учёта – Совет по стандартам бухгалтерского учёта (ст. 25).

Совет по стандартам бухгалтерского учета создается при уполномоченном федеральном органе для проведения экспертизы проектов федеральных (ст. 25 п. 1).

Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов федеральных стандартов на предмет (ст. 25 п. 2):

1) соответствия законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете;

2) соответствия потребностям пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровню развития науки и практики бухгалтерского учета;

3) обеспечения единства системы требований к бухгалтерскому учету;

4) обеспечения условий для единообразного применения федеральных стандартов.

Органы государственного регулирования бухгалтерского учета в соответствующей сфере экономической деятельности* вправе направлять проекты отраслевых стандартов, поступившие им для утверждения либо ими разработанные, в совет по стандартам бухгалтерского учета для проведения экспертизы таких проектов (ст.25 п.3).

В состав совета по стандартам бухгалтерского учета входят (ст. 25 п.5):

1) 10 представителей субъектов негосударственного регулирования** бухгалтерского учета и научной общественности, из которых не менее трех членов подлежат ротации один раз в три года;

2) пять представителей органов государственного регулирования*** бухгалтерского учета.

*Об этом органе – см. выше в Разделе «Субъекты государственного регулирования бухгалтерского учёта».

**Ст. 22 п. 2, ст. 24

***Ст. 22 п. 1, ст. 23

Состав совета по стандартам бухгалтерского учета утверждается руководителем уполномоченного федерального органа. Предложения о кандидатах в члены совета по стандартам бухгалтерского учета, за исключением представителей уполномоченного федерального органа, вносятся в уполномоченный федеральный орган субъектами негосударственного регулирования бухгалтерского учета, Центральным банком Российской Федерации, научными организациями и высшими учебными заведениями (ст. 25 п. 6).

Кандидаты в члены совета по стандартам бухгалтерского учета должны иметь высшее профессиональное образование, безупречную деловую (профессиональную) репутацию и опыт профессиональной деятельности в сфере финансов, бухгалтерского учета или аудита (ст.25 п. 7).

Председатель совета по стандартам бухгалтерского учета избирается на первом заседании совета из представителей субъектов негосударственного регулирования бухгалтерского учета, входящих в его состав. Председатель совета по стандартам бухгалтерского учета имеет не менее двух заместителей (ст. 25 п. 8).

Секретарем совета по стандартам бухгалтерского учета является представитель уполномоченного федерального органа из числа членов совета (ст.25 п.9).

Заседания совета по стандартам бухгалтерского учета созываются его председателем, а при отсутствии председателя – уполномоченным на то заместителем председателя по мере необходимости, но не реже одного раза в три месяца. Заседание считается правомочным, если на нем присутствуют не менее двух третей членов совета по стандартам бухгалтерского учета (ст. 25 п. 10).

Решения совета по стандартам бухгалтерского учета принимаются простым большинством голосов членов совета, участвующих в его заседании (ст. 25 п. 11).

Заседания совета по стандартам бухгалтерского учета являются открытыми (ст. 25 п. 12).

Информация о деятельности совета по стандартам бухгалтерского учета должна быть открытой и общедоступной (ст. 25 п. 13).

Положение о совете по стандартам бухгалтерского учета утверждается уполномоченным федеральным органом. Регламент совета по стандартам бухгалтерского учета утверждается этим советом самостоятельно на первом заседании (ст. 25 п. 14).

Таким образом, Совет по стандартам бухгалтерского учета при уполномоченном федеральном органе, как и сам уполномоченный орган, можно отнести к субъектам нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учёта.

Субъекты по выработке государственной политики в сфере бухгалтерского учёта и субъекты нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учёта

Любая функция предполагает субъекта, его исполняющего. Давая определение уполномоченному федеральному органу, закон вводит (ст. 3 п. 2) термин «государственная политика и нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учёта», однако не даёт понятия используемых терминов.

Соответственно возникает три вопроса: 1) является ли этот термин «государственная политика и нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учёта» единым, или это два термина: «государственная политика» и «нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учёта»; 2) кто является субъектами по выработке государственной политики в сфере бухгалтерского учёта и нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учёта; 3) в чём выражается «государственная политика в сфере бухгалтерского учёта» и что понимать под «нормативно-правовым регулированием в сфере бухгалтерского учёта»? Ни на первый, ни на второй, ни на третий вопрос закон ответа не даёт.

Термин «государственная политика и нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учёта» употреблён применительно только к уполномоченному федеральному органу. Аналогичный орган по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в области статистики назван в ст. 18 п. 4 – «федеральный орган исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере государственной статистической деятельности».

Можно предположить, что этот термин заимствован из Постановления Правительства РФ от 30 июня 2004 г. N 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации»: п. 1. «Министерство финансов Российской Федерации (Минфин России) является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бюджетной, налоговой, страховой, валютной, банковской деятельности, государственного долга, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности*…».

*Очередной нормативный акт страдающий системным противоречием.

С точки зрения юридической техники, термин и, соответственно, его понятие из закона попадают в подзаконный акт, а не наоборот. Более того, в нашем случае даже подзаконный акт не раскрывает этого термина.

Как уже было упомянуто выше, можно сделать вывод, что названные в законе функции «по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бухгалтерского учёта», принадлежат не только уполномоченному федеральному органу, но и Центральному банку, т. е. обоим субъектам государственного регулирования бухгалтерского учёта, а также субъектам негосударственного регулирования бухгалтерского учета.

Законотворческий (нормотворческий) процесс или регламент взаимодействия этих органов по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию можно представить, сопоставив рядом функции субъектов нормативно-правового регулирования.

Статья 23. Функции органов государственного
регулирования бухгалтерского учета
Статья 24. Функции субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета
п.1. Уполномоченный федеральный орган:
п.2. Центральный банк Российской Федерации в пределах его компетенции:
Субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета:
 
2) участвует в подготовке и согласовывает программу разработки федеральных стандартов;
2) участвует в подготовке программы разработки федеральных стандартов;
1) утверждает программу разработки федеральных стандартов в порядке, установленном настоящим Федеральным законом;
 
 
 
 
1) разрабатывает проекты федеральных стандартов, проводит публичное обсуждение этих проектов и представляет их в уполномоченный федеральный орган;
2) утверждает федеральные стандарты и
 
 
в пределах его компетенции отраслевые стандарты и обобщает практику их применения;
1) утверждает отраслевые стандарты и обобщает практику их применения;
 
Органы государственного регулирования бухгалтерского учета в соответствующей сфере экономической деятельности вправе направлять проекты отраслевых стандартов, поступившие им для утверждения либо ими разработанные, в совет по стандартам бухгалтерского учета для проведения экспертизы таких проектов (ст. 25 п. 3).
 
4) утверждает требования к оформлению проектов стандартов бухгалтерского
учета;
 
 
3) организует экспертизу проектов стандартов бухгалтерского учета;
 
 
Для проведения экспертизы проектов федеральных стандартов при уполномоченном федеральном органе создается совет по стандартам бухгалтерского учета (ст. 25 п. 1).
3) участвует в экспертизе проектов
федеральных стандартов ;
3) участвует в экспертизе проектов
стандартов бухгалтерского учета;
Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов
федеральных стандартов (ст. 25 п. 2).
 
 
 
6) разрабатывает предложения по совершенствованию стандартов бухгалтерского учета;
 
 
5) разрабатывает и принимает рекомендации в области бухгалтерского учета;

Здесь следует отметить явное несоответствие некоторых норм нового закона.

Во-первых, для проведения экспертизы проектов федеральных стандартов при уполномоченном федеральном органе создается совет по стандартам бухгалтерского учета (ст. 25 п. 1). Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов федеральных стандартов (ст. 25 п. 2). Согласно же ст. 25 п. 3 органы государственного регулирования бухгалтерского учета в соответствующей сфере экономической деятельности вправе направлять проекты отраслевых стандартов, поступившие им для утверждения либо ими разработанные, в совет по стандартам бухгалтерского учета для проведения экспертизы таких проектов. Возникает вопрос: зачем, если Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов только федеральных стандартов?

Во-вторых, функция «по выработке государственной политики» как-то не прослеживается.

В-третьих, функция регулирования бухгалтерского учёта сводится к функции нормативно-правового регулирования, из чего можно сделать вывод, что субъекты регулирования бухгалтерского учёта есть субъекты нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учёта. Но, примечательно, что Глава 3 «Регулирование бухгалтерского учёта» ни разу не применяет термин «нормативно-правовое регулирование».

В-четвёртых, перечисленные в статье 23 п. 2 функции Центрального банка в пределах его компетенции: пп. 1) утверждает отраслевые стандарты и обобщает практику их применения и пп.3) участвует в экспертизе проектов федеральных стандартов, не понятна. Имеются ли ввиду все без исключения отраслевые и федеральные стандарты или только для банковской системы. Нет взаимной связи с Федеральным законом от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», так как, в соответствии со статьями последнего:

ст. 4 Банк России выполняет следующие функции: п. 14) устанавливает правила бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы Российской Федерации;

ст. 7 не подлежат государственной регистрации нормативные акты Банка России, устанавливающие правила бухгалтерского учета и отчетности для Банка России;

ст. 13 в компетенцию Национального банковского совета входит: п.10) утверждение по предложению Совета директоров правил бухгалтерского учета и отчетности для Банка России;

ст. 18 Совет директоров выполняет следующие функции: п. 16) устанавливает правила бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы Российской Федерации, за исключением Банка России; п. 17) готовит и представляет в Национальный банковский совет на утверждение: предложения по правилам бухгалтерского учета и отчетности для Банка России;

ст. 57 Банк России устанавливает обязательные для кредитных организаций и банковских групп правила проведения банковских операций, бухгалтерского учета и отчетности.

В-пятых, функция нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учёта органов государственного и негосударственного регулирования сводится к подготовке, разработке, экспертизе и совершенствованию стандартов бухгалтерского учёта. Подготовка, разработка, экспертиза и совершенствование законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учёте в их функцию не входят, даже если предположить, что по смыслу ст. 4 нового закона, стандарты бухгалтерского учёта это нормативные правовые акты (какого уровня?), т.е. акты, в системе бухгалтерского законодательства, низшего порядка (один из видов НПА?).

В-шестых, согласно статье 4 нового закона, законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из настоящего Федерального закона, других федеральных законов и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов. Ст. 9 п. 7, ст. 13 п. 2, п. 4 ссылаются на федеральные законы и нормативные правовые акты органов государственного регулирования бухгалтерского учета, а стандарты бухгалтерского учёта к ним не относятся, так как, согласно ст. 3 п. 3 «стандарт бухгалтерского учета – документ, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета». Более того, в статье 23 среди функций органов государственного регулирования бухгалтерского учета, такая функция как принятие или утверждение нормативных правовых актов, кроме как стандартов, не обозначена.

Зато, в-седьмых, в статье 24, среди функций субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета, в пункте 5 обозначена функция принятия рекомендаций в области бухгалтерского учета, но нормативно-правовой статус таких нормативных документов (документов-рекомендаций), закон не обозначил.

И, в-восьмых, согласно статьи 25, Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов федеральных стандартов (п. 2), экспертиза проектов отраслевых стандартов проводится в порядке, установленном для экспертизы проектов федеральных стандартов* (п. 4). Что здесь понимается под экспертизой с точки зрения юридической природы? Статья 25 п. 2 говорит лишь, на предмет чего Совет по стандартам бухгалтерского учета проводит экспертизу проектов стандартов, но юридическую природу термина, не раскрывает.

*В свою очередь, здесь необходимо отметить, что непонятно, о каких стандартах в ст. 23 п. 1 пп. 1, 2, п. 2 пп. 1–3, ст. 24 1, 2, 4 и ст. 25 п. 1–4 вообще идёт речь? По всей видимости – о стандартах бухгалтерского учета, хотя, для примера, можно предположить, что в т. ч. о стандартах подготовки специалистов в области бухгалтерского учёта, стандарте профессионального образования по специальности «Бухгалтерский учёт», стандартах профессиональной этики бухгалтеров и т. д. Поэтому, с точки зрения юридической (нормотворческой, законотворческой) техники, в ст. 3 п. 3 в определении «стандарт бухгалтерского учета – …» следовало сделать оговорку «(в дальнейшем – федеральный или отраслевой стандарт)»

1.4. Субъекты международного сотрудничества и субъекты международно-правового регулирования бухгалтерского учета

Сопоставив рядом функции субъектов регулирования бухгалтерского учета можно представить в виде таблицы их функции как субъектов международного сотрудничества:

Статья 23. Функции органов государственного регулирования бухгалтерского учета
Статья 24. Функции субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета
п. 1. Уполномоченный
федеральный орган:
п. 2. Центральный банк Российской
Федерации в пределах его компетенции:
Субъект негосударственного
регулирования бухгалтерского учета:
 
 
4) обеспечивает соответствие проекта федерального стандарта международному стандарту, на основе которого разработан проект федерального стандарта;
5) участвует в установленном порядке в разработке международных стандартов;
4) участвует совместно с уполномоченным федеральным органом в установленном порядке в разработке международных стандартов;
7) участвует в разработке международных стандартов.
6) представляет Российскую Федерацию в международных организациях, осуществляющих деятельность в области бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
 
 

Таким образом, уполномоченный федеральный орган и Центральный банк РФ, по новому закону, можно отнести к субъектам международно-правового сотрудничества, а уполномоченный федеральный орган, кроме того, к субъектам международно-правового регулирования, так как уполномоченный федеральный орган, представляет Российскую Федерацию в международных организациях, осуществляющих деятельность в области бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности* (ст. 23 п. 1 пп. 6) и участвует в установленном порядке в разработке международных стандартов (ст. 23 п. 1 пп. 5) совместно с Центральным банком РФ (ст. 23 п. 2 пп. 4).

*О системном противоречии «система – подсистема» см. выше.

Что касается функций субъекта негосударственного регулирования бухгалтерского учета, то непонятно:

– как субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета обеспечивает соответствие проекта федерального стандарта международному стандарту, на основе которого разработан проект федерального стандарта (ст. 24. пп. 4);

– какой именно субъект негосударственного регулирования бухгалтерского учета из перечисленных в ст. 22, каким образом и в каком объеме участвует в разработке международных стандартов (ст. 24 пп. 7).

В настоящее время реально можно говорить, что из субъектов негосударственного регулирования бухгалтерского учета субъектом международно-правового регулирования является Институт профессиональных бухгалтеров (ИПБ) России, который является членом Международной федерации бухгалтеров (МФБ). В частности МФБ стремится реализовать широкомасштабную задачу «по выработке и внедрению скоординированных и взаимоувязанных стандартов профессиональной этики бухгалтеров»*.

*Кодекс этики членов Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России. – М.; ИПБиА России, ИПБР_БИНФА, 2006. – С. 3

1.5. Субъекты бухгалтерского права

В предыдущих публикациях была дана характеристика субъектов:

1) бухгалтерских правоотношений,

2) бухгалтерской деятельности,

3) регулирования бухгалтерского учета, среди которых были выделены субъекты государственного регулирования бухгалтерского учета (субъекты государственно-правовых отношений в области бухгалтерской деятельности в Российской Федерации, субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета, совет по стандартам бухгалтерского учета, субъекты по выработке государственной политики в сфере бухгалтерского учета и субъекты нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета,

4) субъекты международного сотрудничества и субъекты международно-правового регулирования бухгалтерского учета (см. выше).

Все эти субъекты объединяются общим понятием «субъекты бухгалтерского права».

Обратим внимание на то, что понятие «субъекты бухгалтерского права» отличается от понятия «субъекты бухгалтерских правоотношений». Субъекты бухгалтер-ских правоотношений обязательно являются субъектами бухгалтерского права, но субъекты бухгалтерского права не всегда являются субъектами бухгалтерского правоотношения.

Субъекты бухгалтерского права – органы, регулирующие бухгалтерский учет, лица, отвечающие за бухгалтерский учет и субъекты бухгалтерских правоотношений.

Субъекты бухгалтерских правоотношений – хозяйствующие субъекты и их хозяйственные единицы, обязанные вести бухгалтерский учет, участники хозяйственных операций.

Однако как в старом, так и в новом законе вообще отсутствует дефениция «правовое отношение». Между тем, для юриста это то ядро, вокруг которого вращается право. Не определив, что такое бухгалтерское правоотношение, нельзя понять, что такое бухгалтерское право вообще, а на практике – нельзя правильно определить объект бухгалтерского учета*.

*Объекты бухгалтерского учета – ст. 1 п. 2 старого закона, ст. 5 нового закона.

Чтобы восполнить этот пробел придется на некоторое время отступить от комментария закона и раскрыть понятие бухгалтерского правоотношения.

2. ОБЩЕСТВЕННЫЕ ОТНОШЕНИЯ, РЕГУЛИРУЕМЫЕ БУХГАЛТЕРСКИМ ПРАВОМ (ПРАВОВЫЕ ОТНОШЕНИЯ)

2.1. Классификация правовых отношений

Бухгалтерское право регулирует два вида общественных отношений, которые объединяют три группы правовых отношений.

Виды правовых отношений, определяющих содержание бухгалтерского права – это 1) правовые отношения, обеспечивающие бухгалтерский учет и 2) непосредственно, бухгалтерско-правовые отношения. Отметим, что к правовым отношениям, обеспечивающим бухгалтерский учет, относятся, в том числе, и правовые отношения, связанные с осуществлением бухгалтерской, в том числе аудиторской деятельности.

Группы правовых отношений, определяющих содержание бухгалтерского права, – это государственно-правовые отношения (1-я группа), частно-правовые отношения (2-я группа) и собственно бухгалтерские или бухгалтерско-правовые отношения (3-я группа).

Правовые отношения, обеспечивающие бухгалтерский учет

Правовые отношения, обеспечивающие бухгалтерский учет объединяют первую и вторую группы правовых отношений: государственно-правовые и частно-правовые отношения.

Государственно-правовые отношения в сфере бухгалтерского учета.

Правовые отношения, возникающие по вопросам управления бухгалтерским учетом, являются государственно-правовыми отношениями, выражающиеся в установлении правил бухгалтерского учета и контроле за их исполнением.

Для этих правоотношений характерен особый круг участников. Участниками государственно-правовых отношений являются, с одной стороны, органы государственного управления, реализующие установленное правомочие по управлению бухгалтерским учетом (органы, реализующие властные полномочия), и лица, исполняющие их властные предписания, – все хозяйствующие субъекты, обязанные вести бухгалтерский учет (организации, исполняющие эти властные предписания).

При разграничении государственно-правовых отношений, обеспечивающих бухгалтерский учет, от частно-правовых отношений, обеспечивающих бухгалтерский учет, следует учитывать специфику первых.

Бухгалтерские государственно-правовые отношения осуществляются на принципе «власть-подчинение», т. е. они носят характер властных правоотношений, основанных на юрисдикции*.

*Юрисдикция – установленное нормой права правомочие соответствующего государственного органа (Зябкин А. И. Основы теории государства и права: учебное пособие. СПб.: ВМА им. Н. Г. Кузнецова, 1995. С. 102).

В отличие от иных государственно-правовых отношений, которые могут осуществляться и на другом принципе – принципе равенства сторон, когда субъекты правоотношения обладают суверенитетом или когда их правовое положение по закону одинаково, например, в правоотношениях с участием Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, в бухгалтерских государственно-правовых отношениях на этом уровне принцип равенства не применяется, так как, в соответствии с Конституцией РФ (ст. 71 пп. «р»), бухгалтерский учет находится в ведении только Российской Федерации.

Частно-правовые отношения – это правовые отношения с участием лиц, отвечающих за бухгалтерский учет. При этом правовые отношения с их участием могут быть административными правоотношениями, которым свойственно подчинение одной стороны другой, административными и уголовными правоотношениями* в связи с правонарушениями, гражданскими правоотношениями и трудовыми правоотношениями, которым свойственно равенство сторон, а также могут быть сложными правоотношениями вследствие сочетания перечисленных правоотношений.

*Здесь следует сделать оговорку, предвидя возражения представителей юридической науки, что административно- и уголовно-правовые отношения являются публично-правовыми. Автору об этом известно, но в контексте данной классификации положен другой принцип, основанный на правилах римской юриспруденции, что «Публичное право – которое относится к положению римского государства, частное – пользе отдельных лиц; существует полезное в общественном отношении и полезное в частном отношении» (см. Дигесты Юстиниана. Приложение к – Омельченко О. А. Основы римского права: учебное пособие. М.: Манускрипт, 1994. С. 233).

Бухгалтерское правоотношение

Бухгалтерско-правовые отношения (бухгалтерские правоотношения) – это правовые отношения участников хозяйственной деятельности по исполнению ими обязанности вести бухгалтерский учет. Соответственно они характеризуются обязательством (обязательствами) хозяйствующего субъекта.

Бухгалтерско-правовые отношения по своему характеру и содержанию отличаются от общественных отношений, регулируемых другими отраслями российского права.

Отличительной их особенностью является то, что нормы других отраслей права или отраслей законодательства являются для них первичными, а сами бухгалтерские нормы являются их отражением и своего рода продолжением. Иными словами, бухгалтерско-правовые отношения неизбежно возникают как «шлейф», как следствие в каждом правовом отношении.

При этом в отличие от типического правоотношения, бухгалтерское – имеет 3 стадии. Первой стадией является сам факт хозяйственной жизни, т. е. возникновение правового отношения, например гражданского правоотношения, бюджетного правоотношения*.

*Факт хозяйственной жизни – сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (ст. 3 пп. 8 нового закона).

Поясним на примере. Сначала происходит юридический факт – факт хозяйственной жизни, предусмотренный и урегулированный нормой права, порождающий возникновение правового отношения, например гражданского правоотношения, бюджетного правоотношения.

Потом наступает этап первичного документирования этого факта, т. е. отношение из сферы правового регулирования, собственно самого правового отношения, переходит в начальную стадию правового регулирования бухгалтерского отражения данной хозяйственной операции (фиксации юридического факта), т. е. в область бухгалтерского права.

И, наконец, завершающий этап – собственно сам бухгалтерский учет, т. е. отражение хозяйственной операции допустимым способом* с помощью системы двойной или тройной записи в бухгалтерских регистрах, иногда оно сопровождается правом поступить тем или иным допустимым способом.

*Допустимые способы ведения бухгалтерского учёта, устанавливаемые стандартом бухгалтерского учёта (ст. 3 пп. 3 нового закона).

В структуре бухгалтерского правоотношения можно выделить простые и сложные правоотношения. В целом бухгалтерское правоотношение является сложным правоотношением, состоящим из отдельных бухгалтерских правоотношений, характеризующееся совокупностью сторон, их обязательствами и объектами учета (правоотношением со сложным юридическим составом).

Простым, из теории права, является правоотношение, которое исчерпывается одной взаимной связью прбва и обязанности, а сложным – когда мы имеем дело с набором прав и обязанностей участников правового отношения, например, простое правовое отношение «бухгалтерия – подотчетное лицо», является сложным бухгалтерским правоотношением; «касса – подотчетное лицо», «подотчетное лицо – касса», с одной стороны, а с другой – «расходы организации», например, в случае командировки, или «расходы организации» и «материальные ценности», например, в случае приобретения каких-то материальных ценностей, либо «расходы организации» и «обязательства», например, оплата страхового полиса как платежно-расчетное обязательство по договору страхования, а также будет «расходным обязательством» в случае произведения данного расхода организацией, осуществляющей свою деятельность на основе целевого финансирования. При этом правовые отношения, связанные с приобретением материальных ценностей, либо правовые отношения, связанные с страхованием, будут самостоятельными объектами бухгалтерского учета.

Если охарактеризовать бухгалтерское правоотношение в целом как совокупность составных правовых отношений, сочетающее гражданско-правовые и публично-правовые отношения, то бухгалтерское правоотношение в большей мере тяготеет к публичному правоотношению. Оно возникает в силу закона из бухгалтерского обязательства (т. е. обязательства отразить в учете хозяйственный факт, хозяйственную ситуацию), так же как и налоговое правоотношение возникает в силу закона из налогового обязательства уплатить налог.

Виды бухгалтерских правоотношений

С учетом сказанного, следовало в законе определить виды бухгалтерских правоотношений (исчерпывающий, закрытый перечень), вытекающих из основного правоотношения, на которые направлено правовое регулирование бухгалтерского учета и на основе которых будут создаваться стандарты бухгалтерского учета*, определяющие особенности бухгалтерского учета в них. Например, стандарт или правила бухгалтерского учета – «Бухгалтерское правоотношение: учет финансовых обязательств» будет включать в себя разделы: «Учет труда, заработной платы и численности работников (учет трудовых правоотношений экономического субъекта)», «Учет налоговых правоотношений экономического субъекта» и т. д.

*Или новые правила бухгалтерского учёта взамен существующих, что, однако, не исключает существование одновременно и стандартов и ПБУ в зависимости от принципа, положенного в основу классификации стандартов и ПБУ.

Юридическая техника нашего законодательства страдает разнообразием. Тенденция применения метода аналогии построения закона в законотворческом процессе имеет место, но до нашего бухгалтерского закона пока не дошла. Между тем, как вариант конструкции, иллюстрирующей закрепление в законе дефиниции «правоотношения» и его видов, можно привести конструкцию таможенного правоотношения и его видов, на мой взгляд, близкого по юридической природе к бухгалтерскому правоотношению, приведенную в ст. 1 п. 1 Таможенного кодекса Таможенного союза (приложение к Договору о Таможенном кодексе Таможенного союза, принятому Решением Межгосударственного Совета ЕврАзЭС на уровне глав государств от 27.11.2009 N17), который определяет таможенное регулирование как правовое регулирование отношений, связанных с …, и далее перечисляются виды таможенных правовых отношений, а именно: 1) перемещением товаров через таможенную границу таможенного союза, 2) их перевозкой по единой таможенной территории таможенного союза под таможенным контролем, 3) временным хранением, 4) таможенным декларированием, 5) выпуском и использованием в соответствии с таможенными процедурами, 6) проведением таможенного контроля, 7) уплатой таможенных платежей.

2.2. Юридический факт – факт хозяйственной жизни – объект бухгалтерского учёта

Основанием для возникновения, изменения и прекращения бухгалтерских правоотношений, так же как и отношений, регулируемых другими отраслями права, из теории права, являются юридические факты – юридические действия и юридические события. Но не только. Бухгалтерско-правовая теория (в результате совмещения теории права и теории бухгалтерского учёта) дополняет к ним факт юридического состояния.

Для хозяйствующего* субъекта, ведущего (обязанного вести) бухгалтерский учёт в соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учёте», основанием возникновения, изменения и прекращения бухгалтерского правоотношения является факт хозяйственной жизни.

*Экономического субъекта – в терминологии нового закона (ст. 2 п. 1, ст. 6 п. 1).

Факт хозяйственной жизни – центральное понятие бухгалтерского учёта. В основе учёта всегда лежали, лежат и будут лежать факты хозяйственной жизни. В самом общем виде факт хозяйственной жизни – это то, что должен согласно инструкции зарегистрировать бухгалтер. Новый закон юридически закрепляет понятие «факт хозяйственной жизни» – это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (ст. 3 пп. 8). При этом, факт хозяйственной жизни является объектом бухгалтерского учёта экономического субъекта (ст. 5 пп. 1). Из теории бухгалтерского учёта, все факты делятся на факты состояния, действия (юридические действия) и события (юридические события). Таким образом, факт хозяйственной жизни, понятие более широкое, чем юридический факт.

Факты состояния предопределили и первые учётные приёмы – инвентаризацию – констатацию на материальных (инвентарных) счетах того, что есть, и коллацию – установление на счетах расчётов (контокоррентных), кто, кому и что должен (сверка взаимных расчётов). Факты действия (обычная работа) и факты события (форс-мажорные) отражались там же в порядке констатации. Различие между действиями и событиями легко понять на следующих примерах: привезли в магазин товары – действие, товары сгорели – событие. Факты хозяйственной жизни предопределяют учёт, но и сам учёт создаёт факты хозяйственной жизни*, которые и порождают бухгалтерское правоотношение.

*Соколов Я. В., Соколов В. Я. История бухгалтерского учёта: учебник. – 2 изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2006. – С. 8.

Факты-действия, как факты хозяйственной жизни, как результат сознательной деятельности людей, предопределяющие учёт, «в свою очередь делятся на правомерные (соответствующие предписаниям правовых норм) и неправомерные (противоречащие нормам права) действия.

Классификация правомерных действий базируется на учёте их юридической целенаправленности. С этих позиций правомерные действия подразделяются на юридические поступки и юридические акты.

Юридические поступки совершаются без специального намерения породить определенные правоотношения, но они в соответствии с нормой права влекут и правовые последствия»*. Так, создание бухгалтерской проводки-корреспонденции счетов (бухгалтерская операция), не направлено специально на возникновение правоотношения, но имеет правовое значение, в частности, влияет на финансовый результат. Тем не менее, предусмотренная нормой права корреспонденция, порождает бухгалтерское правоотношение.

«В юридических поступках имеет юридическое значение не намерение лица, совершающего действие ..., а результат такого действия ... В отличие от юридических поступков юридические акты совершаются со специальным намерением породить определенные правоотношения». Среди юридических актов: акты применения права (например, приказ о приеме на работу, приказ об учётной политике), разного рода сделки и соглашения (договор поставки, договор купли-продажи и др.), а также заявления и жалобы (например, заявление о назначении пенсии, рапорт или заявление об увольнении)**.

*Зябкин А. И. Основы теории государства и права: учебное пособие.СПб.: ВМА им. Н. Г. Кузнецова, 1995. – С. 39.

**Там же.

Факты-действия и факты-события становятся юридически значимым фактом хозяйственной жизни – хозяйственной операцией, предопределяющей учёт, только в том случае, если они в соответствии со ст. 9 п. 1 старого и нового закона документально подтверждены.

При этом юридически значимыми, предопределяющими учёт, являются не только правомерные действия (факты-действия): юридические поступки и юридические акты, но и неправомерные действия, точнее сказать – их последствия, если они документально подтверждены. Например, недостача или кража, будут являться объектом бухгалтерского учёта, так как влияет на факт-состояние учёта имущества (материально-производственных запасов). Последующая бухгалтерская операция, совершенная в соответствии с предусмотренной для этого случая нормой права, порождает бухгалтерское правоотношение.

О межотраслевых понятиях в бухгалтерском праве

Рассматривая факты хозяйственной жизни через призму правового отношения становится очевидной давно существующая проблема о межотраслевых понятиях в бухгалтерском праве. Проблема, завуалированная бухгалтерской терминологией, но становящаяся оголенной, как только мы применим набор юридических инструментов, которыми оперирует право. С проблемой юридических межотраслевых понятий сталкиваются и другие отрасли права* и отрасли законодательства, но в нашем случае использование межотраслевых юридических понятий и терминологии усугубляется наличием в бухгалтерском учёте своей терминологии, отличной от юридической, более того, бухгалтерский учёт, используя экономическую терминологию, имеет еще и свою терминологию, отличающуюся от экономической. Бухгалтерское законодательство сможет эту проблему решить, если «Принцип: использование межотраслевых понятий в бухгалтерском праве» будет неукоснительно соблюдаться. Это же самое относится и к юридическим отраслям права.

*См. например, Ковалёва Н.М. О межотраслевых понятиях в уголовном праве // Российская юстиция, №12, декабрь 2007.

3. Регулирование бухгалтерского учёта и бухгалтерской деятельности. Правовой механизм регулирования бухгалтерского учёта

Регулированию бухгалтерского учёта в старом законе была посвящена статья 5 «Регулирование бухгалтерского учёта», в новом законе регулированию бухгалтерского учёта посвящена целая глава – Глава 3 «Регулирование бухгалтерского учёта» (ст. 20–28).

Статья 1 п. 1 устанавливает, что целью настоящего федерального закона является … также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учёта.

Как уже было указано ранее*, давая определение уполномоченному федеральному органу, закон вводит (ст. 3 п. 2) термин «государственная политика и нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учёта».

*В разделе «Субъекты по выработке государственной политики в сфере бухгалтерского учёта и субъекты нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учёта».

Однако новый закон, как и старый закон, не даёт понятия используемых терминов «регулирование бухгалтерского учёта», «правовой механизм регулирования бухгалтерского учёта», «государственная политика и нормативно-правовое регулирование в сфере бухгалтерского учёта».

Содержание Главы 3 «Регулирование бухгалтерского учёта» охватывает следующие вопросы:

1. Общие положения, к которым отнесены только «принципы регулирования бухгалтерского учёта» (ст. 20).

2. Нормативные акты – «документы в области регулирования бухгалтерского учёта» (ст. 21).

3. Субъекты регулирования бухгалтерского учёта, их функции (ст. 22–25).

4. Процедура разработки федеральных стандартов (ст. 26–28).

Как видим, системы регулирования бухгалтерского учёта в законе не прослеживается. Представлены отдельные фрагменты, посвященные вопросам нормативного регулирования бухгалтерского учёта, а о «правовом механизме регулирования бухгалтерского учёта», как системе, вообще не идет речь.

Предыдущая новостьСледующая новость
 

Введите диапазон

От:
День:    Месяц:    Год: 

До:
День:    Месяц:   Год: 
  Версия для печати
История купечества России Журнал «Невский Театралъ» Рейтинг@Mail.ru Яндекс.Метрика
2006-2016 © ООО «НЕВСКИЙ "КОНСУЛЬТАНТ"».
ООО «НЕВСКИЙ "КОНСУЛЬТАНТ"» – журнал «ПравоИнформ», информационно-консультационные услуги, услуги 1С
Адрес: 191036, Россия, Санкт-Петербург, Невский проспект, 111/3, литера А
Телефоны: +7 812 717-77-09, +7 812 717-27-42, +7 812 717-62-49, факс: +7 812 717-95-10
На главную  |   Карта сайта  |   Как с нами связаться